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昨天

關(guān)于簡并增值稅稅收相關(guān)政策的通知(國稅發(fā)〔2017〕37號)

頒布后，一般納稅人扣除農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅的政策再次引起了各方納稅人的廣泛討論。之前筆者也廣泛感受到，很多納稅人對增值稅免稅政策以及農(nóng)產(chǎn)品購銷中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的明確規(guī)定并不熟悉。隨著營改增的全面改革，更多的納稅人對這個(gè)問題感到困惑。比如，為什么餐飲企業(yè)的一般納稅人從商業(yè)貿(mào)易中購買水果、乳制品不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，而從貧困農(nóng)戶中購買可以抵扣？如果從團(tuán)體工商戶購買，可以扣除嗎？銷售原材料或廢料是農(nóng)產(chǎn)品，免稅嗎？筆者結(jié)合37號稅務(wù)文件，梳理了與農(nóng)產(chǎn)品相關(guān)的增值稅政策，并對制圖領(lǐng)域不同身份的稅收征管與信貸政策進(jìn)行了假設(shè)和研究，讓大家快速掌握兩國稅收征管與信貸政策的操作，以及相關(guān)明確的開征與取得文件的規(guī)定(增值稅扣稅票據(jù))，盡可能的識別和規(guī)避征稅的可能性。

一、農(nóng)產(chǎn)品銷售免稅政策

●增值稅組織法第十五條明確規(guī)定，下列項(xiàng)目免征增值稅: (一)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的美國進(jìn)口農(nóng)產(chǎn)品；

●增值稅組織法法規(guī)第三十五條明確規(guī)定，該法第十五條規(guī)定的部分免稅項(xiàng)目范圍限定如下: (一)第一款第(一)項(xiàng)所稱畜牧業(yè)，是指經(jīng)濟(jì)作物、養(yǎng)殖業(yè)、農(nóng)業(yè)、畜牧業(yè)、漁業(yè)。農(nóng)業(yè)合理避稅方法的生產(chǎn)者包括從事畜牧業(yè)的單位和個(gè)人，以制定合理的避稅方法。農(nóng)產(chǎn)品，是指初級農(nóng)產(chǎn)品，由司法部、國家在明確的范圍內(nèi)

金融事務(wù)

局里確認(rèn)了。

●《關(guān)于印發(fā)畜產(chǎn)品征稅范圍內(nèi)票據(jù)的通知》(財(cái)稅字〔1995〕52號)明確規(guī)定“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的美國進(jìn)口畜產(chǎn)品”，是指票據(jù)中所列的美國進(jìn)口畜產(chǎn)品，由從事真菌養(yǎng)殖、收獲和哺乳動(dòng)物飼養(yǎng)、捕撈所必需的單位和個(gè)人銷售；上述單位和一人銷售的購進(jìn)畜產(chǎn)品，以及上述單位和一人購買畜產(chǎn)品和原料后銷售的畜產(chǎn)品，仍屬于附注所列畜產(chǎn)品的，不在免稅范圍內(nèi)，按明確規(guī)定的稅率征收增值稅。

●關(guān)于貧困農(nóng)民專業(yè)知識會(huì)員稅收制度的通知(財(cái)稅[2008]81號)明確規(guī)定:1 .把我們社會(huì)的核心成員生產(chǎn)的畜產(chǎn)品賣給貧困農(nóng)民的專業(yè)知識成員，相當(dāng)于免除農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售美國進(jìn)口畜產(chǎn)品的增值稅。二、增值稅一般納稅人從貧困農(nóng)民專業(yè)知識會(huì)員購買免稅的畜牧產(chǎn)品，按13%的抵扣率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。"

●關(guān)于水果貨幣項(xiàng)目免征增值稅難點(diǎn)的通知(國稅發(fā)〔2011〕137號)明確規(guī)定，從事水果批發(fā)的納稅人銷售的水果免征增值稅。

●關(guān)于貨幣項(xiàng)目部分鮮活肉蛋免征增值稅政策的通知(國稅發(fā)〔2012〕75號)明確規(guī)定，從事農(nóng)產(chǎn)品批發(fā)的納稅人銷售的部分鮮活肉蛋免征增值稅。

●關(guān)于簡并增值稅稅收有關(guān)政策的通知(國稅發(fā)〔2017〕37號)明確規(guī)定，從2017年7月1日起，納稅人銷售或出口農(nóng)產(chǎn)品，稅收為11%。明確征稅范圍將繼續(xù)按照財(cái)稅字〔1995〕52號和現(xiàn)行有關(guān)明確規(guī)定執(zhí)行。

二、一般納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品稅收抵扣政策

●現(xiàn)行《增值稅組織法》第八條第二款“下列進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣:……(三)農(nóng)產(chǎn)品收購，按照農(nóng)產(chǎn)品收購價(jià)格和農(nóng)產(chǎn)品收購憑證或銷售憑證上注明的13%的抵扣率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，但增值稅專用發(fā)票或中國海關(guān)出口增值稅繳款書除外。進(jìn)項(xiàng)稅率:進(jìn)項(xiàng)稅額=進(jìn)項(xiàng)價(jià)格×扣除率。”

●增值稅組織法法律法規(guī)第十七條“本法第八條第(三)項(xiàng)所稱收購價(jià)格，包括納稅人購買的農(nóng)產(chǎn)品收購憑證或者銷售憑證上標(biāo)明的價(jià)格和按時(shí)繳納的茶葉稅。”第十九條本法第九條所稱增值稅抵扣聯(lián)，是指增值稅專用發(fā)票、中國海關(guān)出口增值稅繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購憑證、農(nóng)產(chǎn)品銷售憑證和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算憑證

●在增值稅轉(zhuǎn)型改革中全面實(shí)施的《關(guān)于全面推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型改革的通知》(國稅發(fā)〔2016〕36號)第二十五條、第二十六條與上述明確規(guī)定大致相同，仍將重復(fù)。

需要注意的是，國稅發(fā)37號文件明確規(guī)定，從2017年7月1日起，營改增制度改革期間，納稅人為制造銷售而購買或委托原材料合理避稅的農(nóng)產(chǎn)品，減免稅率為13%，其他貨運(yùn)和公共服務(wù)減免稅率為11%。納稅人購買農(nóng)產(chǎn)品用于制造、銷售或者支付委托原材料17%的稅費(fèi)運(yùn)費(fèi)以及制造、銷售其他運(yùn)費(fèi)公共服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)對制造、銷售或者支付委托原材料17%的稅費(fèi)運(yùn)費(fèi)以及其他運(yùn)費(fèi)公共服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行單獨(dú)審核。未單獨(dú)審計(jì)的，以增值稅專用發(fā)票注明的增值稅為進(jìn)項(xiàng)稅額，或者按11%的抵扣率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

第三，農(nóng)產(chǎn)品的購銷不同。這兩個(gè)國家的地位不同于申請減稅的公共政策的運(yùn)作

《關(guān)于部分企業(yè)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定和抵扣問題的通知》(國稅發(fā)〔2012〕38號)至今尚未在許多企業(yè)(包括增加業(yè)務(wù)的企業(yè))進(jìn)行核定和抵扣制度改革。因此，筆者不需要以合理避稅的方式解決農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的核定和抵扣問題，而是從納稅人取得增值稅抵扣票據(jù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額這一明確規(guī)定出發(fā)，研究購銷兩國稅收征管的公共政策操作。假設(shè)賣方為納稅人A，買方為納稅人B，兩國在農(nóng)產(chǎn)品購銷中身份不同，扣稅公共政策操作表如下:

為了表達(dá)簡潔，表中使用了詳細(xì)的詞匯，這里做一些說明:

1.“專用票(代專用票)”、“普通票(代德蘭士瓦票)”、“收購憑證”指增值稅專用發(fā)票(含零星納稅人)

金融事務(wù)

行政機(jī)關(guān)申請專用發(fā)票)、

增值稅

普通發(fā)票(包括另一人向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請開具的普通發(fā)票)，以及納稅人單獨(dú)開具的“收購”打印的發(fā)票

增值稅

普通發(fā)票。

2.“免稅”是指貨幣項(xiàng)目免征增值稅的水果和部分鮮肉鮮蛋產(chǎn)品，“非免稅”是指除上述以外不能免征增值稅的農(nóng)產(chǎn)品。

3.“專用票抵扣”是指增值稅專用發(fā)票注明的增值稅抵扣(不包括零星納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的專用發(fā)票)。

4.“根據(jù)普通票(代人券)或購貨憑證計(jì)算抵扣”，是指根據(jù)增值稅一般合理避稅的普通發(fā)票(另一人向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代納稅人開具普通發(fā)票)或納稅人印制的增值稅一般合理避稅票注明的農(nóng)產(chǎn)品收購價(jià)格(總值稅)×抵扣率計(jì)算抵扣。

5.“根據(jù)代納稅人開具的專用發(fā)票計(jì)算抵扣”，是指按照零星納稅人開具給稅務(wù)機(jī)關(guān)的專用發(fā)票上注明的金額(注意不是稅收總值)×抵扣率計(jì)算抵扣。

6.“不能享受免稅”或“享受免稅”是指納稅人銷售的所有農(nóng)產(chǎn)品不能享受免稅政策或可以享受免稅政策。

另外，一般納稅人從境外出口農(nóng)產(chǎn)品，憑繳款書取得中國海關(guān)出口增值稅的，將扣除中國海關(guān)繳款書末注明的增值稅作為進(jìn)項(xiàng)稅額。但從事批發(fā)和批發(fā)的納稅人銷售的出口農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅的，不得抵扣中國海關(guān)的繳款書。